Empréstimos compulsórios e Contribuições Especiais

No post Competência Tributária nós vimos que na divisão das espécies tributárias existe a teoria tripartida, que considera como espécies os impostos, as taxas e as contribuições de melhoria e a teoria pentapartida, que considera como espécies, além dessas citadas, os empréstimos compulsórios e as contribuições especiais. Nesse post nós vamos entender melhor essas duas últimas espécies da teoria pentapartida.

Empréstimos compulsórios 

• A CF traz alguns tributos que só podem ser instituídos pela União e tem características um pouco distintas
• CF, Art. 148. A União, mediante lei complementar, poderá instituir empréstimos compulsórios:
  • I – para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de guerra externa ou sua iminência;
  • II – no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional, observado o disposto no art. 150, III, “b”.
  • Parágrafo único. A aplicação dos recursos provenientes de empréstimo compulsório será vinculada à despesa que fundamentou sua instituição.
• A competência tributária é da União, mediante lei complementar. Essa competência só existe diante de determinadas circunstâncias fáticas
• Mas, em seguida, em vez de apresentar o fato gerador, o Art. 148 apresenta despesas que fundamentariam sua instituição, que justificam o exercício da competência tributária
• Ao contrário dos impostos, taxas e contribuições de melhoria, aqui existe uma previsão de que toda a receita adquirida com esse tributo será destinada a custear a despesa que fundamentou sua instituição
• Esse tributo tem que ser restituído ao contribuinte
  • CTN, Art. 15, Parágrafo único. A lei fixará obrigatoriamente o prazo do empréstimo e as condições de seu resgate, observando, no que for aplicável, o disposto nesta Lei.
• É um tributo temporário, só pode durar enquanto o fato que o justifica permanecer
• Essas características não dizem nada sobre o fato gerador. Então, a doutrina chegou a conclusão de que o fato gerador é insuficiente para definir todas as espécies tributárias. Então, entendeu-se que o Art. 4 do CTN estaria parcialmente superado, vez que, nesse caso, seria preciso verificar a destinação legal do produto da arrecadação para definir o tributo como empréstimo compulsório
• Exemplo
  • Quando a lei for instituir o empréstimo compulsório precisará definir um fato gerador. Ela pode definir como fato gerador do empréstimo compulsório um fato que já é previsto como fato gerador de um imposto?
  • É preciso fazer uma interpretação sistemática
  • No caso de guerra externa, não haveria óbice para a União invadir a competência dos outros entes federativos, devido à competência extraordinária. Mas, nos outros dois casos (calamidade pública e relevante interesse nacional), para quem entende que o empréstimo compulsório é um espécie tributária autônoma, não veria nenhum problema nessa bitributação (isso diminui os direitos do contribuinte). Já para aqueles que entendem que o empréstimo compulsório, na verdade, é sempre um imposto e, portanto, deve se submeter ao mesmo regime jurídico dos impostos. Eles defendem que todas essas características do Art. 148 devem ser observadas, mas não determinam o fato gerador do empréstimo compulsório, portanto não determinam a espécie tributária. Seria um imposto circunstancial, temporário e que deve ser restituído. Hoje prevalece o entendimento da teoria pentapartida, considerando o empréstimo compulsório como uma espécie tributária autônoma.
  • O fato gerador do empréstimo compulsório sempre vai ser um fato gerador não vinculado, pois não faz sentido usar o dinheiro arrecadado para custear alguma atividade pública
• O Art. 148 da CF não abarca o previsto no Art. 15, III do CTN
  • Art. 148. A União, mediante lei complementar, poderá instituir empréstimos compulsórios:

    I – para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de guerra externa ou sua iminência;

    II – no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional, observado o disposto no art. 150, III, “b”.

  • Art. 15. Somente a União, nos seguintes casos excepcionais, pode instituir empréstimos compulsórios: III – conjuntura que exija a absorção temporária de poder aquisitivo.
  • Ex: sequestro da poupança instituído pelo Fernando Collor de Melo
  • Mas, esse inciso não foi recepcionado pela CF e teria que ser instituído por lei complementar e não por medida provisória, como ocorreu no caso do sequestro da poupança

Contribuições Especiais

• CF, Art. 149
• Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou econômicas, como instrumento de sua atuação nas respectivas áreas, observado o disposto nos arts. 146, III, e 150, I e III, e sem prejuízo do previsto no art. 195, § 6º, relativamente às contribuições a que alude o dispositivo.
• É um tributo previsto com um caráter de finalidade, ele é um instrumento para atuação da União nas áreas sociais, econômica e profissional
• É muito similar ao empréstimo compulsório, na medida em que a destinação do dinheiro arrecadado tem uma finalidade específica
• Aplicam-se todos os princípios tributários
• Nomenclaturas (como os nomes são extensos, vamos usar algumas abreviações)
  • Contribuições sociais gerais (Art. 149, CF): “sociais”
  • Contribuições sociais para seguridade (Art. Art. 195, CF): “para seguridade social”
  • Contribuiçõesde intervenção no domínio econômico (Art. 149, CF): “SID”
  • Contribuição no interesse de categorias profissionais (Art. 149, CF): “corporativas”
  • Contribuições previdenciária do servidor público com regime próprio de previdência (Art.. 149, §1, cf): “contribuição do servidor “
  • Contribuição de iluminação pública (Art. 149-A, CF): “de iluminação”

1) Contribuições sociais para seguridade social

• Art. 195, CF
• Seguridade social (Art. 194, CF): Art. 194. A seguridade social compreende um conjunto integrado de ações de iniciativa dos Poderes Públicos e da sociedade, destinadas a assegurar os direitos relativos à saúde, à previdência e à assistência social.
• São contribuições destinadas a financiar a seguridade social
• Há uma lista de fatos geradores no Art. 195, muito parecida com a dos impostos
• Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais: I – do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes sobre:
  • a) a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício;
    • “contribuição sobre folha”, conhecida popularmente como “cota patronal, “INSS da empresa”
  •  b) a receita ou o faturamento
    • PIS e COFIS
  • c) o lucro
    • PSLL
• II – do trabalhador e dos demais segurados da previdência social, podendo ser adotadas alíquotas progressivas de acordo com o valor do salário de contribuição, não incidindo contribuição sobre aposentadoria e pensão concedidas pelo Regime Geral de Previdência Social;
  • Previdência do empregado ou “INSS do empregado”
  • Tem estrutura parecida com a das contribuições de melhoria
• III – sobre a receita de concursos de prognósticos.
  • Concurso prognóstico: loterias
• IV – do importador de bens ou serviços do exterior, ou de quem a lei a ele equiparar
  • PIS e COFINS importação
• Dentro dessa lista do Art. 195, essas contribuições podem ser instituídas por meio de lei ordinária. Mas, se a União quiser instituir uma nova contribuição, ela pode fazê-lo (Art. 195, §4, CF), desde que obedeça o Art. 154, I (regra de competência residual da União).
• Uma nova contribuição social, criada por lei complementar, pode ter um fato gerador diferente daqueles do Art. 195, mas igual a um fato gerador já previsto por um imposto já previsto na CF?
  • Quem opta pela teoria tripartida, diz que a União não pode instituir uma contribuição com o mesmo fato gerador de um imposto. Já quem defende a teoria pentapartida, como considera a contribuição uma espécie autônoma, não vê problema em criar uma contribuição com o mesmo fato gerador de um imposto, vez que tem uma destinação específica.
  • A segunda teoria é a que prevalece, mas permite uma bitributação e deixa o contribuinte desprotegido
• Essas contribuições tem uma anterioridade própria
  • §6º As contribuições sociais de que trata este artigo só poderão ser exigidas após decorridos noventa dias da data da publicação da lei que as houver instituído ou modificado, não se lhes aplicando o disposto no art. 150, III, “b”.
  • Todas elas só se submetem ao princípio da anterioridade nonagezimal
• Elas também tem uma imunidade específica
  • §7º São isentas de contribuição para a seguridade social as entidades beneficentes de assistência social que atendam às exigências estabelecidas em lei.
  • O entendimento pacífico é de que esse artigo trata de uma imunidade, apesar da CF ter utilizado a nomenclatura de isenção , vez que se trata de uma limitação à competência tributária
  • É bem parecida com a regra de imunidade dos impostos, a diferença está na palavra beneficente. Nos impostos, basta que a instituição seja sem fins lucrativos, aqui ela, além de ser sem finalidade lucrativa, tem que ser beneficente (atender pessoas que precisam de assistência social, sem cobrar)
  • Essa gratuidade não precisa ser total, ela pode ser parcial (ex: cobra de quem pode pagar, mas tem atendimento gratuito aos carentes e necessitados)
  • Forma prevista em lei para entidades sem fins lucrativos: associação ou fundação
  • Requisitos para saber se ela é beneficente: seria necessária uma lei complementar regulamentando a questão
    • As leis que tratavam sobre o tema, eram leis ordinárias, e foram julgadas inconstitucionais, vez que essa matéria tinha que ser regulamentada por lei complementar (ADI 2028)
    • Então, hoje nós não temos uma lei regulamentando o que seria essa beneficência, ou seja, qual o percentual de atendimentos gratuitos são necessários existir para que a entidade seja considerada beneficente
    • O judiciário, se provocado, vai ter que definir no caso concreto se a entidade é beneficente ou não
• Existe uma segunda modalidade de contribuição social, prevista no Art.240, CF: Contribuições do sistema S
  • São exigidas sobre a folha de salários
  • CF, Art. 240. Ficam ressalvadas do disposto no art. 195 as atuais contribuições compulsórias dos empregadores sobre a folha de salários, destinadas às entidades privadas de serviço social e de formação profissional vinculadas ao sistema sindical.

2) Contribuições sociais gerais

• A CF autorizou a União a criar contribuições sociais com base direta e única no Art. 149 da CF, não sendo necessário que outro artigo na CF definisse sua finalidade. Como essas contribuições não contam com outro dispositivo específico regulamentando sua finalidade, são chamadas de contribuições sociais gerais
• A única exigência que se faz nesse caso é destinar o produto da arrecadação para alguma finalidade social
• Essas contribuições podem ser instituídas por lei ordinária e não contam com nenhum fato gerador previsto na CF
• O caso mais emblemático era a contribuição prevista na Lei Complementar 110, que incidia com uma porcentagem de 10% sobre o INSS, em caso de rescisão por justa causa. Essa contribuição foi levada ao STF pelos contribuintes, sob as alegações de que o Art. 149 não era uma base suficiente para instituição de contribuições, sendo necessário outro dispositivo dizendo qual era a finalidade social da contribuição. O STF, para legitimar essa contribuição, criou a figura da contribuição social geral, de modo que acaba dando um poder “ilimitado” à União, que pode instituir qualquer contribuição social, desde que seu produto se destine à finalidades sociais

3) SIDS

• Foram previstas no Art. 149 da CF
• A doutrina reconhece nas SIDS uma contribuição verdadeira, ou seja, que deve ter os elementos próprios das contribuições
• O fato do Estado seria a intervenção no domínio econômico
• Essa intervenção tem que se dar sob a forma de uma atuação, uma atividade material da União, não podendo ser uma interversão puramente normativa, é o Estado atuando materialmente no domínio econômico
• Essa atuação não pode ser fiscalizatória, ou repressiva, pois esse tipo de atuação é próprio das taxas
• Também não pode ser uma atuação sob atividades já designadas ao poder público
• Ex: SID combustíveis
  • Art. 177, §4, CF
  • §4º A lei que instituir contribuição de intervenção no domínio econômico relativa às atividades de importação ou comercialização de petróleo e seus derivados, gás natural e seus derivados e álcool combustível deverá atender aos seguintes requisitos:
    • I – a alíquota da contribuição poderá ser:
      • a) diferenciada por produto ou uso;
      • b) reduzida e restabelecida por ato do Poder Executivo, não se lhe aplicando o disposto no art. 150,III,b ;
    • II – os recursos arrecadados serão destinados:
      • a) ao pagamento de subsídios a preços ou transporte de álcool combustível, gás natural e seus derivados e derivados de petróleo;
      • b) ao financiamento de projetos ambientais relacionados com a indústria do petróleo e do gás;
      • c) ao financiamento de programas de infra-estrutura de transportes.
• Discussão que existe em relação às SIDS
  • A emenda 33/2001 criou uma hipótese de base de cálculo para essas contribuições (Art. 149, §2, CF). Essa emenda foi tida como uma hipótese de limitação ao poder de tributar da União. Ela trouxe uma imunidade, estabeleceu alíquotas e bases de cálculos
  • Existem pessoas que entendem que as alíquotas e bases de cálculo estabelecidas pelo Art. 149, §2, III da CF não são taxativas. Por outro lado, há o entendimento de que a União tem liberdade apenas para escolher se a alíquota será ad valorem ou específica, ficando vinculada as bases estabelecidas pelo resto do dispositivo. Essa discussão está no STF
  • Também existe a discussão de que essas contribuições precisariam ter Referibilidade (essa discussão também está no STF)

3) Contribuições corporativas

• A doutrina entende que elas são verdadeiras contribuições, no sentido que tem que haver um fato do Estado, um fato do contribuinte e um benefício aos contribuintes
• Os contribuintes serão os integrantes de determinado grupo econômico
• Recentemente, essa contribuição teve o âmbito de incidência bastante reduzido. Isso porque, para aqueles trabalhadores que tinham representação sindical, essa contribuição foi extinta, foi retirado seu caráter tributário, vez que ela passou a ser voluntária
• Mas, para algumas categorias profissionais essa contribuição ainda existe, principalmente por aqueles que tem seus interesses protegidos por conselhos de classe (Ex: CREA)
• Se a lei puramente delegar a instituição dessas contribuições para os conselhos de classe, sem definir critérios e todos os aspectos do tributo, essas contribuições não poderão ter caráter tributário. Então em caso de delegações puras e simples, a jurisprudência vem entendendo que essas contribuições não seriam devidas
• Aqui, a atividade estatal pode ser fiscalizatória, mas não pode ser uma atividade típica das taxas de polícia (nesse caso, o exercício do poder de polícia é externo ao grupo e analisa-se a incompatibilidade de uma atividade com as normas de ordem pública). Aqui, o poder de polícia não é externo ao grupo, mas exercido por integrantes do próprio grupo. Além disso, analisa-se a incompatibilidade da atividade com normas da própria categoria (os chamados código de ética)
• Essas contribuições que vimos até agora, apenas a União tem competência para instituir

4) Contribuição do servidor

• Nesse caso, os Estados e Municípios também terão competência para instituir essa contribuição, já que podem instituir um regime próprio de previdência e uma contribuição sobre os vencimentos do servidor público, para custear esse regime próprio de previdência. Se esse regime não for instituído, o servidor seguirá o regime geral e pagará a contribuição instituída pela União

5) Contribuição de iluminação pública (Art. 149-A)

• Essa contribuição é de competência dos municípios e do DF
• Art. 149-A Os Municípios e o Distrito Federal poderão instituir contribuição, na forma das respectivas leis, para o custeio do serviço de iluminação pública, observado o disposto no art. 150, I e III.  Parágrafo único. É facultada a cobrança da contribuição a que se refere o caput, na fatura de consumo de energia elétrica.
• Não trás a definição do fato gerador
• A lei municipal terá que definir quem é o contribuinte e qual será o fato gerador